Vollkosten plus Gewinnaufschlag als Verrechnungspreis

Die Verrechnungspreise auf der Basis von Vollkosten plus Gewinnaufschlag (auch Kostenaufschlagsmethode) (engl. cost plus method) gehören zur Gruppe kostenbasierter Verrechnungspreise. Hierzu wird in der Regel ein prozentualer Gewinnaufschlag in die Kalkulation der Vollkosten miteinbezogen, wodurch der Verrechnungspreis einem Marktpreis nahe kommt (Frost, 2005, S. 330). Diese Methode bietet unter anderem Profit-Centern die Möglichkeit, Transferleistungen ebenfalls mit Gewinnen abzuschliessen (Coenenberg, 2009, S. 704). Diese Verrechnungspreismethode wird in der Praxis sehr oft verwendet (Fischer, Möller & Schultze, 2012, S. 463).

Die Methode der Verrechnungspreise auf der Basis von Vollkosten plus Gewinnaufschlag eignet sich besonders für Branchen, welche ihre Aufträge zu Kosten plus einen Gewinnaufschlag kalkulieren. Ziel dieser Methode ist auch, dass die internen Abnehmer gleichgestellt werden wie externe Kunden. Somit unterliegt die Kostenaufschlagsmethode dem Fremdvergleich: Es gelten Bedingungen zu wahren, wie sie auch gegenüber Dritten gelten würden (dealing at arm’s length principle) (Pfaff & Stefani, 2006, S. 7).

Funktionen der Vollkosten plus Gewinnaufschlag

Die Verrechnungspreismethode „Vollkosten plus Gewinnaufschlag“ hat diverse Eigenheiten und Funktionen bezüglich Steuerung dezentraler Unternehmenseinheiten.

Der Gewinnaufschlag dieser Methode ermöglicht den Bereichen einen Gewinn für die erbrachten Transferleistungen auszuweisen oder eine Verzinsung der eingesetzten Produktionsmittel. Dies entspricht dem ökonomischen Grundsatz, dass auf lange Sicht mindestens alle Kosten gedeckt und eine Rendite erwirtschaftet werden muss. Durch den Ausweis eines Bereichsgewinns sind Vollkosten plus Gewinnaufschlag für Bereiche, welche als Profit-Center geführt werden, eine geeignete Verrechnungspreismethode. Diese Eignung ist umso relevanter, wenn Marktpreise zum Vergleich fehlen (Coenenberg, Fischer & Günther, 2007, S. 703-704). Eine Unternehmung kalkuliert beim Verkauf ihrer Produkte oder Dienstleistungen an Externe ebenfalls eine Gewinnmarge ein. Verrechnungspreise auf Basis der Vollkosten mit Gewinnaufschlag dienen somit der Simulation eines Marktpreises (Mensch, 2003, S. 230).

Es entspricht dem Fairness-Gedanken, dass bei einer liefernden oder leistenden Geschäftseinheit ein Gewinn ausgewiesen wird. Es ist zu beachten, dass die Wertschöpfung von allen involvierten Geschäftsbereichen erbracht wird. Zudem soll der Ausweis eines Gewinns motivierend wirken (Schwarz, 2010, S. 30).

Mittels Verrechnungspreisen kann weiters der Erfolg einzelner Unternehmensbereiche ermittelt und beurteilt werden. Die Verrechnungspreise wiederspiegeln einerseits den Erlös des abgebenden und andererseits die Einstandskosten des beziehenden Profit Centers. Sie beeinflussen somit die Ausweisung der Gewinn- beziehungsweise Verlustbeiträge der Profit Center (Schuster & Mähler, 2003, S.73, zit. in Vollmuth & Pepels et.al. 2003, S. 73).

Es ist nicht auszuschliessen, dass die Gewinnaufschlagssätze für interne Bezüger tiefer angesetzt werden als für externe Kunden. In diesem Fall unterliegt die Festsetzung des Gewinnaufschlages einer Willkür. Durch diese willkürliche Festsetzung kommt es zu Verzerrungen in der Erfolgsermittlung der einzelnen Unternehmensbereiche. Ausserdem können die Gewinnaufschläge von der Unternehmenszentrale festgelegt werden, was zum Nachteil hat, dass diese die ausgewiesenen Profit-Center Ergebnisse manipulieren kann. Dies hat zur Folge, dass die Erfolgsermittlungsfunktion der Verrechnungspreise verletzt wird (Ewert & Wagenhofer, 2008, S. 606).

Durch die Dezentralisierung der Entscheidungsbefugnisse wird für Bereichsleiter ein Anreiz geschaffen, ihren Bereichsgewinn zu maximieren. Die aus Bereichssicht „optimale“ Entscheidung muss nicht unbedingt mit der „optimalen“ Entscheidung aus Sicht der Gesamtunternehmung übereinstimmen. Die Dezentralisierung kann also zu Zielkonflikten führen. Mithilfe von Verrechnungspreisen ist sicherzustellen, dass die aus Bereichssicht sinnvollen Entscheidungen deckungsgleich sind mit jenen, die die Zentrale treffen würde, verfügte sie über dieselben Informationen wie die autonomen Unternehmensbereiche (Schuster & Mähler, 2003, S.73 - 74, zit. in Vollmuth & Pepels et.al. 2003, S. 73 - 74).

Die Erfolgs- und Koordinationsfunktion als allgemeine Funktionen von Verrechnungspreisen können auch dem spezifischeren Fall des Verrechnungspreises auf Basis von Vollkosten plus Gewinnaufschlag zugeordnet werden.

Festlegung des Gewinnaufschlags

Eine wesentliche Fragestellung bei Vollkosten plus Gewinnaufschlag ist die Höhe des angemessenen Gewinnaufschlags. Es gibt verschiedene Methoden für dessen Bestimmung (Ewert & Wagenhofer, 2008, S. 605):

• Frei gewählter Prozentsatz der Vollkosten (z.B. durchschnittlicher Branchengewinn)
• Verzinsung des betriebsnotwendigen Kapitals
• Verhandlung zwischen den Geschäftseinheiten

Ermittlung des Gewinnzuschlag bei TRUMPF (Hummel, Kriegbaum-Kling & Schuhmann, 2009, S. 153)

Oftmals greifen die Unternehmensbereiche oder die Unternehmenszentrale zu einem frei gewählten Prozentsatz und nehmen branchen-, firmen- oder gewohnheitsmässige Gewinnzuschlagssätze (Stender, 2002, S. 129). Dabei kommt es vor, dass die Gewinnzuschlagssätze für interne Bezüger tiefer angesetzt werden als für externe Kunden. In diesem Fall ist die Festsetzung des Gewinnzuschlages jedoch willkürlich. Diese Willkür führt häufig zu Verzerrungen in der Erfolgsermittlung der einzelnen Unternehmensbereiche und macht diese nicht mehr aussagekräftig (Ewert & Wagenhofer, 2008, S. 605-606).

Praxisbeispiel Berechnung des Gewinnaufschlags

Bei der Trumpf Gruppe (weltweit tätiges Unternehmen in der Fertigungs-, Laser- und Medizintechnik) wird für die Produktion ein Gewinnzuschlag aufgrund des betriebsnotwendigen Kapitals und des WACC berechnet, siehe nebenstehende Abbildung (Hummel, Kriegbaum-Kling & Schuhmann, 2009, S. 152):

Durch Multiplikation des WACC und des betriebsnotwendigen Kapitals für den Gesamtproduktionsbereich erhält man den Sollgewinn der Produktion. Dieser wird wiederum im Verhältnis Kapital Teilproduktionsbereich zu Kapital Gesamtproduktionsbereich aufgeteilt. Daraus ergeben sich Sollgewinne für jeden Teilproduktionsbereich. Durch Division des Sollgewinns durch die Standardfertigungskosten eines Teilbereichs erhält man den Gewinnzuschlag für den Produktionsbereich. Der Gewinnzuschlag kann nun für alle Produkte, welcher dieser Produktionsbereich produziert, benutzt werden. Die mit dieser Methode ermittelten Verrechnungspreise haben in der Trumpf Gruppe eine Gültigkeit von drei Jahren. Wenn die Herstellkosten jedoch eine gewisse Abweichung überschreiten, sind vorzeitige Anpassungen möglich (Hummel, Kriegbaum-Kling & Schuhmann, 2009, S. 153).

Vorteile der Vollkosten plus Gewinnaufschlag

Der wesentliche Vorteil bei der Methode Verrechnungspreise auf der Basis von Vollkosten plus Gewinnaufschlag ist die einfache und nachvollziehbare Handhabung für die betroffenen Unternehmenseinheiten. Dies ist der Grund, weshalb sie in Praxis oft eingesetzt werden (Mensch, 2003, S. 928). Voraussetzung dafür ist eine gut strukturierte Kostenrechnung, damit die benötigten Daten aus dem betrieblichen Rechnungswesen ohne grossen Aufwand entnommen werden können (Stender, 2002, S. 129).

In der Praxis gilt die Methode Verrechnungspreise auf der Basis von Vollkosten plus Gewinnaufschlag ausserdem als relevanteste OECD-richtlinienkonforme Transferpreisanwendung (Pfaff & Stefani, 2006, S. 14).

Verrechnungspreise entsprechen auf langfristig den Marktpreisen, wenn sie auf Vollkosten zuzüglich Gewinnaufschlag basieren. Aus diesem Grund werden diese Verrechnungspreise von den beteiligten Unternehmensbereichen als interne Transferpreise akzeptiert. Dies wird dadurch begründet, dass auf lange Frist gesehen, die Fixkosten und die dazugehörige Kapazität gedeckt werden müssen (Mensch, 2003, S. 930). Die beteiligten Unternehmensbereiche wollen dazu noch einen Mindestgewinn oder zumindest eine Mindestverzinsung für die bei der Produktion eingesetzten Investitionen erzielen (Coenenberg, Fischer & Günther, 2009, S. 720). Mithilfe der Methode Verrechnungspreise auf der Basis von Vollkosten plus Gewinnaufschlag sind nicht nur alle Kosten für den leistenden Bereich gedeckt, sondern es fällt noch einen Gewinn an (Pfaff & Stefani, 2006, S. 7). Dank dem Gewinnaufschlag können die beteiligten Unternehmensbereiche echte Gewinne ausweisen. Es wird nicht, wie bei der nur auf Vollkosten basierten Verrechnungspreisen, der gesamte Gewinn aus internen Lieferungen und Leistungen dem beziehenden Bereich angerechnet (Mensch, 2003, S. 930; Osterloh & Frost, 1999, S. 44). Mittels der Methode Vollkosten plus Gewinnaufschlag als Verrechnungspreise wird der Anreizfunktion (Motivationsfunktion) Rechnung getragen. Es entsteht für den leistenden Bereich den Anreiz zur Leistungssteigerung (Mensch, 2003, S. 926).

Der Grundsatz, Transferpreise mit Gewinnen zu versehen macht die Kostenaufschlagsmethode mit der Profit-Center-Konzeption kompatibel (Coenenberg, 2009, S. 704). Das heisst, die einzelnen Unternehmensbereiche sind für die Gewinne ihres Bereiches verantwortlich (Ewert & Wagenhofer, 2008, S. 451).

Verrechnungspreise auf Basis von Vollkosten plus Zuschlag dienen dem Management der einzelnen Unternehmenseinheiten ausserdem als einfache, verständliche und auf längere Frist angelegte Entscheidungsgrundlage, um ihren Bereich zu leiten (Fischer, Möller & Schultze, 2012, S. 648).

Nachteile der Vollkosten plus Gewinnaufschlag

Naturgemäss übernimmt Vollkosten plus Gewinnaufschlag die Nachteile der Vollkostenmethode: Vollkosten betrachten die Kosten auf lange Sicht. Bei kurzfristigen Entscheidungen, wie zum Beispiel die Annahme von zeitlich beschränkten Zusatzaufträgen, eignet sie sich nicht. Hier wäre der Einsatz einer Deckungsbeitragsrechnung sinnvoller (Fischer, Möller & Schultze, 2012, S. 643). Ebenso besteht das Problem, dass durch die Weiterverrechnung von fixen-, variablen Kosten und der Gewinnaufschlag der liefernden Einheit, bei der abnehmenden Einheit als variable Kosten wahrgenommen werden (Frost, 2005, S. 330). Über mehrere Stufen kann dies die wirkliche Kostenstruktur stark verschleiern und ebenfalls zu Fehlentscheidungen führen, siehe Abbildung X (Pfaff, 2008, S. 3-5). Ein Praxisbeispiel dazu befindet sich in der weiterführenden Literatur auf Seite 930 -931.

Verschleierung der Kostenstruktur (Pfaff, 2008, S. 5)

Diese Problematik führt dazu, dass bei der empfangenden Einheit auf diese scheinbaren Kosten in der Verkaufsentscheidung nicht verzichtet werden kann (Mensch, 2003, S. 929). Daraus ergeben sich unerwünschte Begebenheiten wie Verzerrung der Kostenstruktur und Gefahr von Fehlentscheidungen, denen sich abnehmende Einheiten gegenübersehen (Ewert & Wagenhofer, 2008, S. 606). Die variable Kostendeckung bildet bei kurzfristigen Verkaufsentscheidungen die absoluten Mindestanforderungen. Aufgrund dieser Problematik kann es bei Verrechnungspreisen, welche auf der Kostenaufschlagsmethode basieren, bei kurzfristigen Entscheidungen zu Fehlentscheidungen kommen (Mensch, 2003, S. 930). Für kurzfristige Entscheidungen über Leistungserbringungen eigenen sich in diesem Fall Verrechnungspreise basierend auf Grenzkosten (Mensch, 2003, S. 928).

Dazu wird folgendes Beispiel zur Veranschaulichung verwendet:

Profit Center	Leistende Einheit (L)	Abnehmende Einheit (A)
Kosten (GE/LE)	20	24+16 (eigene Kosten)
Gewinnaufschlag von 20%	4	8
Gesamtbetrag pro LE	24=Vp	48=Preisanforderung am Markt

Der Einfachheit halber wird beim obigen Beispiel keine Aufteilung nach variablen und fixen Kosten gemacht. Somit resultiert bei einem Marktpreis von 48 einen Deckungsbeitrag, welcher ab 40 erzielt wird. Diese 40 stellen für die abnehmende Einheit demzufolge die Preisuntergrenze dar. Auf Konzernebene wird jedoch schon ab 36 (Kosten 20 von L und 16 von A) ein Deckungsbeitrag generiert. Demnach sind zwischen 36 und 40 Fehlentscheidungen bei der abnehmenden Einheit zu erwarten (Mensch, 2003, S. 930-931). Die geschilderte Problematik kann dazu führen, dass der beziehende Unternehmensbereich deshalb eine geringere Menge nachfragt und aus diesem Grund die Kapazität aus Gesamtunternehmersicht nicht optimal ausgelastet wird (Gabler Wirtschaftslexikon, 2012, online).

Ein weiterer Nachteil der Kostenaufschlagsmethode stellt die Ermittlung des Gewinnaufschlages dar. Dieser wird oft willkürlich angesetzt und weckt Konfliktpotenzial und Unzufriedenheit zwischen den Einheiten (Ewert & Wagenhofer, 2008, S. 606). Aufgrund der zentralen Festsetzung der Zuschläge, gelten die Profit Center viel mehr als Cost Center, da in deren Eigenverantwortung lediglich die Steuerung der Kosten liegt (Coenenberg, 2009, S. 704). Das zentrale Unternehmensmanagement müsste somit die Entscheidungen der Unternehmensbereiche regelmässig kontrollieren. Dies würde jedoch die Unabhängigkeit der Teilbereiche wiederum schwächen, was nicht im Sinne einer dezentralen Un-ternehmenssteuerung wäre (Fischer, Möller & Schultze, 2012, S. 648). Neben der willkürlichen Bestimmung des Gewinnzuschlagsatzes ist die Gewinnaufteilung unter den beteiligten Unternehmensbereichen schwierig zu ermitteln. Die Aufteilung des Gewinnes birgt ein grosses Konfliktpotenzial, da beide Bereiche ihre Gewinne maximieren wollen (Ewert & Wagenhofer, 2008, S. 593). Der Erfolg, der durch die Wertschöpfung von zwei Unternehmensbereichen entstehet, wird als Synergieeffekt bezeichnet. Synergieeffekte können nicht verursachergerecht auf die beiden Unternehmensbereiche aufgeteilt werden, da dieser Erfolg nur durch die gemeinsame Leistung entsteht (Ewert & Wagenhofer, 2008, S. 576). Weiter können auch beim gemeinsam erwirtschafteten Gewinn Fehlanreize entstehen. Dann, wenn ein Bereich durch individuelle Verbesserungsmassnahmen den Gewinn erhöhen kann. So fallen die Kosten bei einem Bereich an, der Erfolg hingegen wird mit dem andern Unternehmensbereich geteilt. Deshalb werden aus Gesamtunternehmenssicht günstige Massnahmen zum Teil nicht durchgeführt (Ewert & Wagenhofer, 2008, S. 606). Ferner gilt es zu beachten, dass die Gewinnzuschlagsätze oftmals nicht der sich ändernden Nachfrageelastizität angepasst werden und bleiben starr. Dies führt dazu, dass die Preisfindung nicht optimal verläuft (Stender, 2002, S. 129).

Die Anwendung des Ist-Kosten-Ansatzes, birgt ausserdem die Gefahr einer geringen intrinsischer wie auch extrinsischer Motivation. Aufgrund der Weiterverrechnung der ganzen Kosten werden hier die Anreize zur Effizienzförderung unterschlagen (Frost, 2005, S. 330).

Einen weiteren Nachteil stellt der steuerliche Aspekt dar. Steuerrechtlich kann es ganz unterschiedliche Konsequenzen haben, wo die Gewinne anfallen. Vor allem bei grenzüberschreitenden Lieferungen und Leistungen kann dies problematisch (Ewert & Wagenhofer, 2008, S. 578).

Fallstudie A Pharma AG

Ausgangslage

Die A Pharma AG entwickelt pharmazeutische Produkte. Sie hat ihren Sitz in Stuttgart, Deutschland. Die A Pharma AG besitzt in Polen eine Tochtergesellschaft - die B Pharma Sp. z o.o. Die polnische Tochtergesellschaft produziert die pharmazeutische Produkte und liefert diese anschliessend an die Muttergesellschaft nach Deutschland. Neben der polnischen Tochtergesellschaft hat die A Pharma AG eine weitere Tochtergesellschaft in den USA. Die C Pharma Inc., übernimmt den Vertrieb der Produkte in den USA. Die beiden Tochtergesellschaften agieren als Routineunternehmen, da die wichtigsten Funktionen und Risiken bei der A Pharma AG in Deutschland liegen. Die Muttergesellschaft handelt als Strategieträgerin (vgl. Abb. nebenstehend) (Verhülsdonk, 2012, online).

Datei:Fallstudie A Pharma AG.png

Aufzeigen von internen und externen Lieferungen von Waren (Verhülsdonk, 2012, online. )

Kostenzuschlagsmethode

Die deutsche Muttergesellschaft hat von ihrer polnischen Tochtergesellschaft der B Pharma Sp. z o.o. 1 Mio. Stück eines blutdrucksenkenden Medikamentes erhalten. Das Stück kostet 18.00 Euro. Vergleichbare Transaktionen und Unternehmen konnten keine ausfindig gemacht werden. Deshalb dienen die Kosten der B Pharma Sp. z o.o. als Ausgangspunkt. Es existieren jedoch Vergleichswerte, die besagen, dass Zulieferbetriebe in der Pharmabranche regelmäßig einen Gewinnaufschlag von 20 Prozent realisieren können. Insofern ist die Vergleichbarkeit gegeben (Verhülsdonk, 2012, online.).

Aufgabe

Ermitteln Sie den Verrechnungspreis nach der Kostenzuschlagsmethode.

Lösung zu Fallstudie A Pharma AG

Quellen

Literaturverzeichnis

Pepels, W. Vollmuth, H.J. et al. (2003). Kosten senken und Leistungen steigern durch marktorientiertes Kostenmanagement. Renningen: expert verlag.