Gemeinkostenwertanalyse

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Die Gemeinkostenwertanalyse (GWA) ist ein Verfahren der Planung und Budgetierung, bei welchem die Gemeinkosten signifikant und kurzfristig reduziert werden können (Schawel & Billing, 2018, S. 149). Sie stellt eine den europäischen Gegebenheiten angepasste und weiterentwickelte Form der Overhead-Value-Analysis (OVA) dar, welche von der Unternehmensberatung McKinsey in den USA entwickelt wurde (Horváth et al., 2020, S. 151). Die GWA gehört zusammen mit dem Zero-Based Budgeting (ZBB) zu den Budgetierungsverfahren, welche im Gegensatz zur traditionellen Budgetierung auf eine aperiodische Beeinflussung der Gemeinkosten ausgerichtet sind (Coenenberg et al., 2016, S. 926). Das Einsparungspotenzial soll bei den Gemeinkostenbudgets realisiert werden, welche nicht unmittelbar auf einen Kostenträger zugerechnet werden können (Friedl et al., 2022, S. 550). Dazu werden sämtliche erbrachte Leistungen und deren Kosten der betroffenen Abteilungen erfasst, das Kosten- /Nutzen-Verhältnis abgeschätzt und auf dieser Grundlage Einsparungsvorschläge erbracht (Stelling, 2009, S. 249).

Definition, Relevanz und Ziele

Definition: Die GWA ist eine Budgetierungsmethode, welche für eine kurzfristige und signifikante Reduktion der Gemeinkosten eingesetzt werden kann (Schawel & Billing, 2017, S. 149). Sie verfolgt das Ziel, die Leistungserstellung zu niedrigen Kosten ohne Qualitätseinbussen und Verluste der Marktfähigkeit zu halten (Wunderer & Jaritz, 2007, S. 313–314). Die GWA dient dem Zweck, Einsparungsmöglichkeiten zu identifizieren, diese umzusetzen und so die Wettbewerbsfähigkeit einer Unternehmung dauerhaft sicherzustellen (Friedl et al., 2013, S. 524). Obwohl die GWA viele Gemeinsamkeiten mit dem ZBB aufweist, ist sie weniger umfangreich und fokussiert sich allein auf die Kostensenkung durch Verbesserung der technischen und administrativen Effizienz. Weiter fokussiert sich die GWA oftmals nur auf Teilbereiche der Verwaltung, wohingegen das ZBB den gesamten Verwaltungsbereich in die Analyse miteinbezieht (Jehle, 1982, S. 59–65).

Relevanz: Die GWA, ein von McKinsey entwickeltes Verfahren, wird seit den 1970er-Jahren in grösseren Unternehmungen angewendet (Coenenberg et al., 2016, S. 926). Sie wird vor allem bei Restrukturierungen im Rahmen einer Schwachstellenanalyse über den Zeitraum von mehreren Jahren durchgeführt (Friedl et al., 2013, S. 525; Wunderer & Jaritz, 2007, S. 314). Die Durchführung der GWA führt zu Kosteneinsparungen von mindestens 10 Prozent, im Einzelfall von bis zu 20 Prozent. Laut McKinsey sind sogar Ersparnisse von bis zu 40 Prozent möglich (Coenenberg et al., 2016, S. 929; Gerlach, 2020, S. 166).

Ziele: Ziel der GWA ist es, die Gemeinkosten in den nicht an der Leistungserstellung und Leistungsverwertung beteiligten indirekten Bereichen unter Beachtung des Nutzens zu optimieren. Damit kann die GWA in sämtlichen sogenannten Overheadfunktionen (z. B. Personalabrechnung, Immobilienverwaltung, IT-Anwenderservice, Finanzen und Administration) eingesetzt werden (Schawel & Billing, 2018, S. 149). Anders als beim ZBB, bei dem durch Ressourcenumverteilungen eine Effizienzsteigerung des Gesamtunternehmens erreicht werden soll, liegt der Fokus bei der GWA in der Kostensenkung (Stelling, 2009, S. 249). Rieg (2015) beschreibt das Ziel wie folgt: «Ziel ist also primär die Kosteneinsparung, die über ehrgeizige Vorgaben erreicht werden soll.» (S. 47). Dabei liegt das Augenmerk im Allgemeinen auf der Beseitigung nicht notwendiger Leistungen (Burger, 1999, S. 285).

Ablauf der Gemeinkostenanalyse

Abb. 1: drei Phasen der GWA (eigene Darstellung in Anlehnung an Friedl et al., 2022, S. 551)

Durch die GWA lassen sich Einsparpotenziale bei den Gemeinkosten realisieren. Da die GWA mit hohem Aufwand verbunden ist, wird sie in der Regel nur in grösseren Abständen von mehreren Jahren durchgeführt (Friedl et al., 2022, S. 551). Der Ablauf der GWA gliedert sich in drei Phasen wie in Abbildung 1 zu sehen ist.

Vorbereitungsphase

Als Vorbereitung auf die GWA werden eine Projektorganisation gebildet, die zu untersuchenden Bereiche bestimmt sowie ein Zeitplan erstellt. Danach werden die Projektziele in Form von angestrebten Budgeteinsparungen festgelegt (Friedl et al., 2022, S. 550). Die Projektorganisation, welche im Rahmen der GWA gebildet wird, tritt als sekundäre Organisation auf. Beispielsweise durch Doppelbesetzungen ist diese in vielfältiger Weise mit der primären Struktur verbunden (Burger, 1999, S. 292).

Da eine GWA oft indirekte Unternehmensbereiche neugestaltet, führt dies zu potenziellen Konflikten und daraus resultierendem Widerstand (Burger, 1999, S. 289). Nicht nur die Ursachen und Wirkungen von Widerständen müssen betrachtet werden, sondern auch Überlegungen in welcher Weise Widerstände überwunden werden können. Widerstände können grundsätzlich in folgenden Formen überwunden werden:

  • Beseitigung der Gründe des Widerstandes
  • Verringerung des Widerstandes auf ein Mass, welches den Projekterfolg nicht gefährdet
  • Ausübung von Zwang, um den Widerstand zu brechen (Burger, 1999, S. 290)

Analysephase

In der Analysephase wird das exakte Kosteneinsparungspotenzial der jeweiligen Untersuchungseinheit ermittelt (Horváth et al., 2020, S. 151). Um eine Übersicht zu erlangen, wird in der Analysephase zunächst ein Katalog aller Leistungen aufgestellt. Für die Controlling-Abteilung wären das beispielsweise die Leistungen Moderation des Planungsprozesses, Erstellung monatlicher Berichte und Durchführung von Abweichungsanalysen. In einem zweiten Schritt werden für jede dieser Leistungen die Kosten geschätzt, bevor sie dem Nutzen der jeweiligen Leistungen gegenübergestellt werden. Auf dieser Grundlage werden anschliessend Einsparungsideen entwickelt. Im oben genannten Beispiel können diese darin bestehen, die Daten für das Monatsreporting künftig über eine Softwarelösung (Digital Controlling) automatisch aus den Buchhaltungssystemen zu übernehmen. Abschliessend werden in dieser Phase die Einsparungsideen auf ihre Realisierbarkeit geprüft und zur Verabschiedung in einem Massnahmenpaket gebündelt (Friedl et al., 2022, S. 551). Die Analysephase lässt sich in folgende Schritte unterteilen:

  • Analyse von Leistungen und Kosten
  • Generierung von Reorganisationsmassnahmen auf der Grundlage einer Gegenüberstellung von Nutzen und Kosten der Leistungen (Nutzwertanalyse)
  • Prüfung der Realisierbarkeit der Reorganisationsmassnahmen anhand des Verbesserungspotentials und des Realisationsrisikos
  • Entscheidung über Reorganisationsmassnahmen und Zusammenfassung der realisierbaren Massnahmen zu Aktionsprogrammen (Burger, 1999, S. 298-299)

Analyse von Leistungen und Kosten

Für jede der abgegrenzten Untersuchungseinheiten werden zum einen die erbrachten Leistungen, zum anderen die hierfür anfallenden Kosten erfasst. Die Analyseteams und das Management der Untersuchungseinheiten führen diese Untersuchung gemeinsam durch (Burger, 1999, S. 299). Die Leistungen können auf folgende Art und Weise erfasst werden:

  • Die Mitarbeitenden nehmen über einen bestimmten Zeitraum hinweg eine begleitende Zeitaufschreibung vor
  • Die Leistungen werden durch die Stellenleitenden aufgelistet
  • Befragung der Mitarbeitenden, wobei die Gefahr besteht, dass die Antworten nicht verlässlich sind

Nachdem die Leistungen erfasst sind, gilt es diesen Kosten zuzurechnen. Dies wird in der Regel über eine Zeitanalyse vorgenommen (Burger, 1999, S. 299). Die Personalkosten dominieren im indirekten Unternehmensbereich und bestehen aus Zeitlöhnen, die als kalenderzeitbezogene Kosten berechnet werden können. Als prozentualen Zuschlag werden noch die Sachkosten auf die Personalkosten verrechnet. Ausgehend vom Zeitaufwand der einzelnen Leistungen kann nun unmittelbar auf die Kosten geschlossen werden (Burger, 1999, S. 299-300).

Generierung von Reorganisationsmassnahmen

Das Herzstück der GWA ist die Generierung von Reorganisationsmassnahmen, denn diese bestimmen die künftige Entwicklung des indirekten Bereichs (Burger, 1999, S. 300). Das Ergebnis der Leistungs- und Kostenanalyse bietet die Grundlage für die Massnahmengenerierung. Diese konzentriert sich einerseits auf die Effektivität (Zielbeitrag von Leistungen) und andererseits auf die Effizienz (Art und Weise der Leistungserstellung) (Burger, 1999, S. 300-301). Ziel ist es, möglichst viele Ideen zur Neugestaltung zu erarbeiten. Erst später erfolgt die Selektion der Massnahmen. Durch die Vorgabe eines Einsparungsziels von mindestens 40 Prozent erfolgt die Ideenfindung unter Druck. Dieser Druck erfüllt folgende Aufgaben:

  • Abbau und Überwindung von Widerständen durch gleiche Zielvorgabe für alle Untersuchungseinheiten
  • Generierung von neuen und unkonventionellen Massnahmenvorschlägen (Burger, 1999, S. 301–302; Küpper et al., 2013, S. 451)

Beurteilung der Reorganisationsmassnahmen mittels ABC-Analyse

Die gesammelten Ideen werden in einem nächsten Schritt beurteilt. Dafür werden die Ideen nach den Kriterien Wirtschaftlichkeit (Einsparungspotential) und Realisationsrisiko beurteilt (Burger, 1999, S. 303). Anhand der Beurteilung werden die Vorschläge zu A-, B- und C-Vorschlägen gruppiert. A-Vorschläge beinhalten ein akzeptables Risiko und sind innerhalb von zwei Jahren realisierbar. B-Vorschläge führen zu Kosteneinsparungen, sind aber im Vergleich zu den A-Vorschlägen riskanter. Massnahmen, welche nicht als realisierbar betrachtet werden, werden als C-Vorschläge klassifiziert. Die A-Vorschläge werden in einem detaillierten Aktionsprogramm konkretisiert und in Bezug auf ihre zeitliche Realisierung geplant. Die Aktionsprogramme müssen vom Lenkungsausschuss genehmigt werden, bevor sie als Grundlage für die Budgetanpassung verwendet werden können (Coenenberg et al., 2016, S. 927–928; Schawel & Billing, 2017, S. 150).

Abb. 2: Ideen-Portfolio (Burger, 1999, S. 304)

Entscheidung über Reorganisationsmassnahmen

Welche Reorganisationsmassnahmen realisiert werden sollen, wird innerhalb eines Verhandlungsprozesses zwischen dem Analyseteam, dem Management der Untersuchungseinheiten sowie den Leistungsnutzern entschieden. Eine erste Selektion der Massnahmen wird bereits mit der ABC-Analyse (Abbildung 2) vorgenommen (Burger, 1999, S. 305-306). Die A-Ideen werden in Aktionsprogrammen für die einzelnen Untersuchungseinheiten zusammengefasst. Diese Aktionsprogramme werden dem Lenkungsausschuss unter Einschaltung des Betriebsrates zur Verabschiedung vorgelegt (Küpper et al., 2013, S. 451).

Realisierungsphase

Die Umsetzung der verabschiedeten Massnahmen erfolgt in der Realisierungsphase. Bei den Massnahmen der Reorganisation wird zwischen Personalmassnahmen und Sachmassnahmen (Änderung bei den Sachhilfsmitteln bspw. Automatisierung) differenziert (Burger, 1999, S. 307). Folglich werden die identifizierten Kostentreiber abgebaut und der Personalbestand angepasst (Coenenberg et al., 2016, S. 928). Im Rahmen der GWA ist dies oft die schwierigste Phase. Falls die Realisierung als Konsequenz ein Stellenabbau mit sich bringt, ist oft mangelnde Akzeptanz der Betroffenen die Folge. Aus diesem Grund ist in der letzten Phase eine klare und gute Kommunikation und bei sehr schwierigen Fällen der Einbezug der Arbeitnehmervertretungen (Betriebsrat) notwendig (Friedl et al., 2022, S. 551).

Involvierte Personen und deren Aufgaben

Die GWA zeichnet sich durch eine umfassende Projektorganisation sowie genaue Prinzipien für die Vorgehensweise aus (Küpper et al., 2013, S. 450). Die involvierten Personen der Projektorganisation übernehmen bestimmte Funktionen. Die folgende Tabelle gibt einen Überblick über die Funktionen und deren Aufgaben (Coenenberg et al., 2016, S. 926–928).

Involvierte Person Aufgabe
Lenkungsausschuss Unternehmensinterne Vertretung der GWA sowie die Kommunikation mit der Belegschaft sind Aufgaben des Lenkungsausschusses, welche durch hochrangige Mitarbeiter:innen des Unternehmens übernommen werden.
Projektleitung Die Projektleitung, bestehend aus vollzeitig ins Projekt eingesetzte Mitarbeiter:innen, übernimmt die operative Leitung und ist für die Planung und Schulung der Analyseteams sowie für die Herstellung von Beziehungen zwischen diesen zuständig.
Analyseteams Die Analyseteams bestehen aus vollzeitig im Projekt tätigen Personen (Führungskräfte oder externe Beratungspersonen), die die operative Durchführung des Projektablaufs verantworten. Zudem geben sie Instruktionen an die Leiter:innen der Untersuchungseinheiten bezüglich fachlicher und zeitlicher Realisierung sowie umfassender Dokumentation der GWA.
Management der Untersuchungseinheiten Die Leiter:innen der Untersuchungseinheiten sind die Haupttragenden der GWA und analysieren gemeinsam mit ihren Teams die Leistungen, erarbeiten Kostenreduktionsvorschläge und setzen genehmigte Massnahmen um. Zudem werden die Personalabteilung sowie der Betriebs- oder Personalrat in das Projekt eingebunden, um Informations- und Mitwirkungsrechte frühzeitig zu beachten (Küpper et al., 2013, S. 450).

Kritische Würdigung

Die GWA kann hohe Einsparungen im Gemeinkostenbereich bewirken, bringt jedoch auch gewisse Probleme mit sich. Sie ist mit einem hohen Aufwand verbunden und eignet sich nicht als Instrument der kurzfristigen Planung und Steuerung (Marettek, 2017, S. 267–268). Eine GWA ergibt erst dann Sinn, wenn der damit verbundene Aufwand durch die realisierbaren Einsparungen gerechtfertigt werden kann (Friedl et al., 2022, S. 551). Durch die GWA werden Massnahmen mit tiefgreifenden Folgen definiert. Rieg (2015) bezeichnet sie gar als «Rasenmähermethode», welche schnell zu Akzeptanzproblemen und Widerständen führt. Weiter bemängelt er, dass sich die Methode abnutzt, wenn man sie häufiger durchführt. Ausserdem berücksichtige sie nicht den Zweck von Ressourcen und Budgets, beziehungsweise für welche Leistungen sie eingesetzt werden (S. 47). Zudem bewirken die strengen Kosteneinsparungsziele Akzeptanzprobleme in der Praxis (Horváth, 2020, S. 238). Ein Problem besteht auch hinsichtlich der Objektivität der Ergebnisse aus der GWA. Die Mitarbeitenden, welche Einsparungsvorschläge für die eigenen Bereiche entwickeln, müssen zwangsläufig ihre persönliche Leistung in Frage stellen. So ist es denkbar, dass die Mitarbeitenden ihre Aufgaben rechtfertigen, um ihr Budget bzw. ihren Arbeitsplatz nicht zu gefährden (Coenenberg et al., 2016, S. 929). Ein weiterer kritischer Punkt stellt die primäre Ausrichtung der GWA auf die Kostensenkung dar. Dadurch geht die Integration neuer Tätigkeiten verloren, welche möglicherweise eine Verbesserung der Leistungen oder des Leistungsniveaus der indirekten Bereiche ermöglichen. Folglich ist die GWA kein gesamtheitlicher Budgetierungsansatz, weil zwar alle indirekten Bereiche einbezogen werden, aber Fragen des strategischen Ressourceneinsatzes ausgeklammert sind. Die Möglichkeiten der Ressourcenfreisetzung zu ermitteln und gleichzeitig zu bestimmen, wo diese Ressourcen langfristig günstig eingesetzt werden können, wird in der GWA nicht beachtet. Nur wenn Pläne für die strategische Ressourcenallokation bestehen, ist es möglich, aus der Zwecksetzung der kurzfristigen Kosteneinsparung über langfristige Ressourcenzuteilung zu entscheiden (Stelling, 2009, S. 250). Der Leistungsdruck bei der Massnahmengenerierung wird ebenfalls kritisch betrachtet. Dieser kann Widerstände erhöhen, die Entfaltung von Kreativität stören (Burger, 1999, S. 302). Ausserdem wird die Art der Entscheidungsfindung kritisiert. Diese birgt die Gefahr, dass untere Hierarchieebenen gravierendere Einschnitte erfahren als höhere Ebenen (Burger, 1999, S. 306).

Anwendung in der Praxis

Aufgrund der Komplexität der GWA wird dieses Instrument in grösseren Unternehmen in Zeitabständen von ca. zwei bis fünf Jahren in Form eines Projekts durchgeführt. Bei Bedarf werden dafür externe Beratungsunternehmen hinzugezogen. Gemäss Schawel und Billing (2018) wird die GWA in den sogenannten Overheadfunktionen angewendet. Darunter werden beispielsweise Personalabrechnungen, Immobilienverwaltung, IT-Anwenderservices, Finanzen und Administration verstanden (S. 149). Ein Beispiel für die Anwendung der GWA findet sich bei der Deutschen Bahn AG. Im Rahmen des Projekts «Sanierung Regio» war es das Ziel, den Nahverkehrsbereich durch eine Senkung der Kosten und Erhöhung der Produktivität wettbewerbsfähig zu machen. Dabei wurde unter anderem eine GWA durchgeführt, welche einerseits dazu führte, dass das Kosten-Nutzen-Verhältnis von bestimmten Leistungen überdacht wurde. Andererseits hatte sie eine Dezentralisierung und umfangreiche Reduktion der Overhead-Kosten in der Zentrale zur Folge. Mit dieser und ähnlichen Massnahmen konnten im Rahmen des Projekts «Sanierung Regio» Einsparungen von fast 370 Mio. EUR in den Jahren 2001 bis 2004 erreicht werden (Sill & Prauschke, 2005, S. 67).

Lern- und Praxismaterialien

Quiz Fallstudie

Quellen

  • Coenenberg, A. G., Fischer, T. M., & Günther, T. (2016). Kostenrechnung und Kostenanalyse (9., überarbeitete Auflage). Stuttgart: Schäffer-Poeschel Verlag. (S. 926-929).
  • Friedl, G., Hofmann, C., & Pedell, B. (2022). Kostenrechnung: eine entscheidungsorientierte Einführung. (4., überarbeitete und erweiterte Auflage). München: Verlag Franz Vahlen.
  • Horváth, P., Gleich, R., & Seiter, M. (2020). Controlling (14., komplett überarbeitete Auflage). München: Verlag Franz Vahlen.
  • Küpper, H.-U., Gunther, F., Hofmann, C., Hofmann, Y., & Pedell, B. (2013). Controlling: Konzeption, Aufgaben, Instrumente (6. überarbeitete Auflage). Stuttgart: Schäffer-Poeschel Verlag. (S. 450-451).
  • Schawel, C., & Billing, F. (2018). Gemeinkostenwertanalyse.. In C. Schawel & F. Billing, Top 100 Management Tools (6. Aufl.) (S. 149-151). Wiesbaden: Springer Gabler.
  • Wunderer, R. & Jaritz, A. (2007). Unternehmerisches Personalcontrolling: Evaluation der Wertschöpfung für das Personalmanagement. (4., aktualisierte Aufl.). Hermann Luchterhand Verlag. (S. 313-314).

Autor:innen

Dion Mösch, Stephan Orler, Rina Ronzani, Jessica Schuler, Ardika Sivapatham

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